Streitig war die steuerliche Behandlung von Witwengeldzahlungen an die Witwe eines Knappschaftszahnarztes (Steuerpflichtige) auf Grundlage eines Knappschaftszahnarztvertrags ihres verstorbenen Ehemanns. Im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung 2018 vertrat das Finanzamt die Auffassung, dass die Zahlungen nachträgliche Einnahmen der Steuerpflichtigen aus freiberuflicher Tätigkeit ihres verstorbenen Ehemanns gemäß § 24 Nr. 2 EStG in Verbindung mit § 18 EStG darstellen würden.
Nachträgliche Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit
Auch das FG verneinte das Vorliegen von Renteneinkünften und entschied, dass es sich um nachträgliche Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit handelt. Sonstige Einkünfte sind gemäß § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen, soweit sie nicht zu den in § 2 Abs. 1 Nr. 1–6 EStG bezeichneten Einkunftsarten gehören.
Im Streitfall führt der subsidiäre Charakter dieser Norm dazu, dass die wiederkehrenden Zahlungen an die Steuerpflichtige in Form des Witwengeldes nicht den sonstigen Einkünften zuzurechnen sind. Sie gehören als nachträgliche Einnahmen im Sinne von § 24 Nr. 2 EStG zu den Einkünften aus selbstständiger Arbeit in Sinne von § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG in Verbindung mit § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Zu den Einkünften aus selbstständiger Arbeit gehören auch die Einkünfte aus einer ehemaligen freiberuflichen Tätigkeit, und zwar auch dann, wenn sie dem Steuerpflichtigen als Rechtsnachfolger zufließen. Bei dem an die Steuerpflichtige gezahlten Witwengeld handelt es sich um Einkünfte aus der ehemaligen freiberuflichen Tätigkeit ihres verstorbenen Ehemanns als Knappschaftszahnarzt. Diese Einkünfte sind ihr als Rechtsnachfolgerin ihres Ehemanns im Sinne von § 24 Nr. 2 EStG zugeflossen.
Einkünfte nach § 24 Nr. 2 EStG
Einkünfte aus einer ehemaligen Tätigkeit im Sinne von § 24 Nr. 2 EStG liegen dann vor, wenn die Einkünfte in wirtschaftlichem Zusammenhang mit einer ehemaligen steuerbaren Tätigkeit stehen, insbesondere wenn sie ein Entgelt für die im Rahmen einer steuerbaren Tätigkeit vom Rechtsvorgänger erbrachten Leistungen darstellen.
Zahlung von Witwengeld
Im Streitfall steht der Anspruch auf Zahlung von Witwengeld im wirtschaftlichen Zusammenhang mit der ehemaligen Tätigkeit des verstorbenen Ehemanns der Steuerpflichtigen als Knappschaftszahnarzt, sodass keine sonstigen Leistungen im Sinne von § 22 EStG vorliegen. Das an die Steuerpflichtige gezahlte Witwengeld war ebenso wie das zuvor an den verstorbenen Ehemann gezahlte Ruhegeld nicht beitragsfinanziert. Der geschlossene Vertrag sah keinerlei Beitrags- oder Prämienzahlungen vor, auch nicht in Form eines Einbehalts von Honorarteilen zum Zwecke der Finanzierung der Versorgungsansprüche. Der Anspruch auf Alters- und Hinterbliebenenversorgung war allein an das Erreichen der Mindestbeschäftigungsjahre bei Eintritt in den Ruhestand geknüpft.
Einkünfte als Rechtsnachfolger
Das FG stellte heraus, dass der Begriff des Rechtsnachfolgers im Sinne des § 24 Nr. 2 EStG die Erträgnisse einer steuerpflichtigen Betätigung, z. B. eines Gewerbebetriebs, einkommensteuerrechtlich voll erfasst. Dies betrifft sowohl den bürgerlich-rechtlichen Einzel- oder Gesamtrechtsnachfolger als auch denjenigen, dem z. B. aufgrund eines abgeschlossenen Vertrags zugunsten Dritter (§ 328 BGB) Einnahmen zufließen, die auf der früheren Betätigung beruhen. Im Sreitfall resultierte der Anspruch der Steuerpflichtigen auf Zahlung von Witwengeld auf einem solchen zwischen ihrem Ehemann und der Versicherungsgesellschaft geschlossenen Vertrag zugunsten Dritter.
