Die Finanzverwaltung hat den Entwurf eines BMF-Schreibens veröffentlicht, in dem die Grundsätze zur Anwendung der neuen E-Rechnung dargestellt werden.
Ab dem 1.1.2025 ergibt sich eine mit Übergangsregelungen versehene gesetzliche Verpflichtung, bei bestimmten Umsätzen mit einer strukturierten elektronischen Rechnung abzurechnen. Da diese Verpflichtung für (fast) alle Unternehmer erhebliche Auswirkungen haben wird, hat die Finanzverwaltung, nachdem sie schon im Oktober 2023 kurz vorab Stellung genommen hatte, einen Entwurf eines BMF-Schreibens veröffentlicht, in dem die Grundsätze zur Anwendung der neuen E-Rechnung dargestellt werden. Das endgültige BMF-Schreiben soll voraussichtlich zu Beginn des 4. Quartals 2024 veröffentlicht werden.
E-Rechnung im Wachstumschancengesetz
Durch das Wachstumschancengesetz ist national zum 1.1.2025 die Verpflichtung eingeführt worden, bei Umsätzen zwischen im Inland ansässigen Unternehmern mit einer strukturierten elektronischen Rechnung abzurechnen (E-Rechnung). Für die Ausstellung und Übermittlung einer E-Rechnung ergeben sich aber nach § 27 Abs. 38 UStG verschiedene Übergangsregelungen.
Obwohl sich wichtige Dinge ab dem 1.1.2025 bei der Rechnungsausstellung ändern, bleiben viele Regelungen unverändert. Dies sind insbesondere:
- Unternehmer sind – wie bisher – grundsätzlich berechtigt, mit einer Rechnung abzurechnen, wenn sie eine Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ausführen (§ 14 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG; ab 2025 § 14 Abs. 2 Satz 1 UStG).
- Unternehmer sind – wie bisher – in bestimmten Fällen dazu verpflichtet, mit einer Rechnung abzurechnen, wenn der Umsatz nicht nach § 4 Nr. 8 – 29 UStG steuerfrei ist. Dies liegt vor, wenn die Leistung an einen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird , die Leistung an eine juristische Person ausgeführt wird (§ 14 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 UStG), die nicht Unternehmer ist (§ 14 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 UStG) oder wenn eine steuerpflichtige Werklieferung oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück an einen Nichtunternehmer ausgeführt wird Unternehmer ist oder wenn eine steuerpflichtige Werklieferung oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück an einen Nichtunternehmer ausgeführt wird (§ 14 Abs. 2 Satz 2 Nr. 3 UStG).
- Ist der Unternehmer verpflichtet, mit einer Rechnung abzurechnen, muss dies – wie bisher auch schon – innerhalb von 6 Monaten nach Ausführung der Leistung erfolgen (§ 14 Abs. 2 Satz 2 UStG).
- Die Hinweise zur Echtheit der Herkunft der Rechnung, der Unversehrtheit ihres Inhalts und der Lesbarkeit bleiben inhaltlich unverändert (bisher § 14 Abs. 1 Satz 2 – 6 UStG; ab 2025 § 14 Abs. 3 Satz 1- 5 UStG).
- Die Vorgaben, wann bei einer elektronischen Rechnung die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet gelten, bleiben inhaltlich ebenfalls unverändert (bisher § 14 Abs. 3 UStG; ab 2025 § 14 Abs. 3 Satz 6 UStG).
- Die inhaltlichen Vorgaben für die Rechnungsangaben bleiben unverändert (§ 14 Abs. 4 UStG).
- Weiterhin besteht unter bestimmten (unveränderten) Voraussetzungen die Möglichkeit, mit einer Gutschrift (bisher § 14 Abs. 2 Satz 2 und Satz 3 UStG; ab 2025 § 14 Abs. 2 Satz 5 und Satz 6 UStG) über eine erhaltene Leistung abzurechnen.
Praxis-Tipp: Insbesondere bleiben die Anforderungen an die Inhalte der Rechnungen – unabhängig der Art der ausgestellten Rechnung – zum 1.1.2025 unverändert. Damit müssen – damit eine ordnungsgemäße Rechnung vorliegt, die für den Vorsteuerabzug des Leistungsempfängers in den in § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG genannten Fällen weiterhin notwendige Voraussetzung bleibt – alle inhaltlichen Voraussetzungen des § 14 Abs. 4 UStG in der Rechnung erfüllt sein. Zum 1.1.2026 ist aber geplant (gemäß Entwurf eines Jahressteuergesetzes 2024, eine weitere Pflichtangabe in § 14 Abs. 4 UStG mit aufzunehmen: Soweit der leistende Unternehmer seine Umsätze nach vereinnahmten Entgelten (Istversteuerung) versteuert, soll er auf die Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten hinweisen. Dies ist vor dem Hintergrund der ebenfalls zu diesem Zeitpunkt geplanten Änderung des § 15 UStG notwendig, da Leistungsempfänger in diesen Fällen (Istversteuerung des leistenden Unternehmers) den Vorsteuerabzug erst dann erhalten, wenn die Zahlung auch tatsächlich geleistet worden ist. |
In § 14 Abs. 1 UStG erfolgt eine neue Definition der Rechnung:
- Elektronische Rechnung: Rechnung, die in einem strukturierten elektronischen Format ausgestellt, übermittelt und empfangen wird und eine elektronische Verarbeitung ermöglicht. Die Rechnung muss der europäischen Norm für die elektronische Rechnungsstellung und der Liste der entsprechenden Syntaxen gem. der Richtlinie 2014/55/EU vom 16.4.2014 entsprechen. Eine E-Rechnung kann neben der europäischen Norm auch in einem zwischen Rechnungsaussteller und Rechnungsempfänger vereinbarten elektronischen Format erstellt werden, wenn das Format die richtige und vollständige Extraktion der nach dem UStG erforderlichen Angaben aus der elektronischen Rechnung in ein Format ermöglicht, das der europäischen Norm entspricht oder mit dieser interoperabel ist. Diese vom Finanzausschuss hinzugefügte Möglichkeit der elektronischen Rechnung soll die geforderte „Technologieoffenheit“ gewährleisten.
- Sonstige Rechnung: Rechnung, die in einem anderen elektronischen Format oder auf Papier übermittelt wird. Dies sind ab dem 1.1.2025 dann auch Rechnungen, die im PDF-Format oder als JPEG-Datei übertragen werden.
Wichtig: Eine per E-Mail übermittelte PDF-Datei stellt ab 2025 keine „elektronische Rechnung“ mehr dar. Die E-Rechnung muss in einem „strukturierten elektronischen Format“ ausgestellt, übermittelt und empfangen werden. Die Finanzverwaltung (BMF, Schreiben v. 2.10.2023, III C 2 – S 7287 – a/23/10001 :007; nicht allgemein veröffentlichtes Schreiben an Verbände) hatte schon früher klargestellt, dass die bisherigen elektronischen Formate, die insbesondere für die Abrechnung gegenüber öffentlichen Auftraggebern bisher verwendet werden (XRechnung oder ZUGFeRD) diesem Format entsprechen. Eine elektronische Rechnung oder elektronisch übermittelte Rechnung, die nicht den Anforderungen nach den unionsrechtlichen Vorgaben (CEN-Format EN 16931) entspricht, ist dann als „sonstige Rechnung“ einzuordnen. |
Bisher war die Ausstellung der Rechnung auf Papier vorrangig – dieser Vorrang für die papiergebundene Rechnung ist zum 1.1.2025 gestrichen worden. Allerdings bleibt weiterhin die Zustimmung des Leistungsempfängers (Rechnungsempfängers) für die Abrechnung mittels einer elektronischen Rechnung notwendige Voraussetzung. Dies wird allerdings eingeschränkt für die Fälle, in denen ab dem 1.1.2025 (bzw. nach Ablauf der Übergangsregelungen) die Ausstellung der elektronischen Rechnung zwingend vorgeschrieben ist.
Wichtig: Zu unterscheiden sind die Fälle, in denen die Erstellung einer Rechnung zwingend gesetzlich vorgeschrieben ist und die Fälle, in denen verpflichtend mit einer elektronischen Rechnung abzurechnen ist. Nicht in allen Fällen, in denen eine Rechnung ausgestellt werden muss, muss dies auch eine E-Rechnung sein! Eine E-Rechnung in dem neuen „strukturierten“ Format ist nur auszustellen, wenn eine Verpflichtung zur Rechnungsausstellung besteht, der Leistungsempfänger ein Unternehmer ist, der die Leistung für Zwecke seines Unternehmens bezieht und sowohl der leistende Unternehmer als auch der Leistungsempfänger im Inland oder in einem in § 1 Abs. 3 UStG genannten Gebiet ansässig sind (in § 1 Abs. 3 UStG sind die (verbliebenen) Freihäfen – Bremerhaven und Cuxhaven – sowie die Gewässer und Watten zwischen der jeweiligen Strandlinie und der Hoheitsgrenze genannt; er Freihafen Cuxhaven soll zum 1.1.2026 aufgehoben werden). |
In § 14 Abs. 2 UStG ist definiert, wann der leistende Unternehmer und der Leistungsempfänger im Inland ansässig sind: Ein im Inland oder in einem der in § 1 Abs. 3 bezeichneten Gebiete ansässiger Unternehmer ist ein Unternehmer, der in einem dieser Gebiete seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, die an dem Umsatz beteiligt ist, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat. Allein eine Registrierung im Inland macht einen Unternehmer noch nicht zu einem im Inland ansässigen Unternehmer.
Wichtig: Sind der leistende Unternehmer und/oder der Leistungsempfänger nicht im Inland ansässig, kann die Rechnung auch als sonstige Rechnung (auf Papier oder bei Zustimmung des Rechnungsempfängers in einem anderen elektronischen Format) ausgestellt werden. |
In einem neu angefügten § 14 Abs. 6 Satz 2 UStG ist eine Verordnungsermächtigung aufgenommen worden, um mögliche Änderungen der MwStSystRL hinsichtlich der Anforderungen an eine elektronische Rechnung und Anpassungen des CEN-Formats EN 16931 auch im Hinblick auf das zukünftige Meldesystem kurzfristig umsetzen zu können.
Wichtig: Sowohl Kleinbetragsrechnungen (bis zu einem Gesamtbetrag von 250 EUR) als auch Fahrausweise (als Rechnungen) nach § 33 und § 34 UStDV können immer als sonstige Rechnungen erstellt werden – dies gilt aus Praxisgründen notwendigerweise auch bei B2B-Umsätzen. Klargestellt wird dies durch Aufnahme einer Ausnahme sowohl in § 33 Satz 4 UStDV zur Kleinbetragsrechnung als auch in § 34 Abs. 1 Satz 2 UStDV für die Fahrausweise als Rechnung. |
Die verpflichtende Einführung der E-Rechnung wird durch Übergangsregelungen begleitet:
- Grundsätzlich kann für Umsätze, die zwischen dem 1.1.2025 und dem 31.12.2026 ausgeführt werden, weiterhin mit einer „sonstigen Rechnung“ abgerechnet werden, selbst wenn eigentlich verpflichtend eine E-Rechnung erstellt werden müsste ( § 27 Abs. 38 Satz 1 Nr. 1 UStG). Dies aber nur, wenn die Rechnung dann auch bis zum 31.12.2026 übermittelt wird. Wenn mit einer anderen elektronischen Rechnung abgerechnet wird, ist die Zustimmung des Leistungsempfängers (wie bisher) notwendig; keine Zustimmung ist bei Abrechnung auf Papier notwendig.
- Für kleinere Unternehmer, deren Gesamtumsatz im Vorjahr (hier 2026) nicht mehr als 800.000 EUR betragen hat, wird diese Ausnahmeregelung für Umsätze, die in der Zeit zwischen dem 1.1.2027 und dem 31.12.2027 ausgeführt werden, bis zum 31.12.2027 verlängert (§ 27 Abs. 38 Satz 1 Nr. 2 UStG).
Wichtig: Grundsätzlich bleibt aber nach der bisherigen Regelung die Verpflichtung des Leistungsempfängers bestehen, eine elektronische Rechnung entgegenzunehmen. Dies betrifft auch kleinere Unternehmen und Rechnungen, die ab dem 1.1.2025 ausgestellt werden. |
- Soweit Unternehmer das EDI-Verfahren (Elektronischer Datenaustausch nach Art. 2 der Empfehlung 94/820/EG der Kommission v. 19.10.1994 über die rechtlichen Aspekte des elektronischen Datenaustausches) anwenden, wird weiterhin ermöglicht, dass bei einem zwischen dem 1.1.2027 und dem 31.12.2027 (dies ist in § 27 Abs. 38 Satz 1 Nr. 3 UStG zeitlich noch falsch umgesetzt, soll aber durch das Jahressteuergesetz 2024 berichtigt werden) ausgeführten Umsatz befristet bis zum 31.12.2027 statt einer E-Rechnung auch eine sonstige Rechnung im EDI-Verfahren ausgestellt werden kann. Dies bedarf der Zustimmung des Empfängers. Damit soll dem Wunsch der Wirtschaft Rechnung getragen werden, dass das EDI-Verfahren noch länger angewendet werden kann.
Enwurf des neuen BMF-Schreibens: Grundsätze
Es handelt sich lediglich um einen Entwurf eines BMF-Schreibens. Das endgültige Anwendungsschreiben soll zu Beginn des 4. Quartals 2024 veröffentlicht werden.
Die Finanzverwaltung stellt erst einmal die allgemeinen Grundsätze zur Anwendung von elektronischen Rechnungen (E-Rechnung) ab dem 1.1.2025 dar. Neben der Abgrenzung der E-Rechnung von den sonstigen Rechnungen wird die sich auch aus dem Gesetz ab dem 1.1.2025 ergebende Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung dargestellt.
Wichtig: Die Finanzverwaltung stellt heraus, dass bei Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung nicht mehr die Zustimmung des Empfängers notwendig ist; gleichzeitig setzt dies voraus, dass der Leistungsempfänger die technischen Voraussetzungen für die Entgegennahme einer E-Rechnung schafft. |
Die Finanzverwaltung stellt klar, dass sich die Verpflichtung zur Abrechnung mit einer E-Rechnung auch auf die folgenden Sachverhalte erstreckt:
- Bei Abrechnung durch den Leistungsempfänger mit einer Gutschrift;
- für Umsätze, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet (§ 13b UStG – Reverse-Charge-Verfahren);
- für Rechnungen, die von Kleinunternehmern (§ 19 UStG) ausgestellt werden (dies gilt entsprechend auch nach der Reform der Kleinunternehmerbesteuerung ab 2025 durch das Jahressteuergesetz 2024);
- für Umsätze, die der Durchschnittssatzbesteuerung für land- und forstwirtschaftliche Betriebe (§ 24 UStG) unterliegen;
- bei Reiseleistungen (§ 25 UStG) und
- bei Umsätzen, für welche die Differenzbesteuerung (§ 25a UStG) angewendet wird.
Wichtig: Dies gilt auch, wenn der Rechnungsempfänger ein Kleinunternehmer ist, Land- oder Forstwirt ist oder ausschließlich steuerfreie Umsätze – unabhängig von der Vorsteuerabzugsmöglichkeit – ausführt. |
Ist der Leistungsempfänger kein Unternehmer oder sind nicht beide Beteiligten im Inland ansässig, besteht keine Verpflichtung zur Abrechnung mit einer E-Rechnung.
Hinweis: Wird in den Fällen, in denen nicht zwingend mit einer E-Rechnung abgerechnet werden muss, dennoch mit einer E-Rechnung oder mit einer Rechnung in einem anderen elektronischen Format abgerechnet, muss der Rechnungsempfänger dem zustimmen. Die Zustimmung bedarf keiner besonderen Form und kann auch konkludent (z. B. durch eine widerspruchslose Annahme) erfolgen. Die Pflicht zur Ausstellung einer E-Rechnung nach anderen Vorschriften (z. B. nach der E-Rechnungsverordnung – ERechV) ist unabhängig von den umsatzsteuerrechtlichen Regelungen zu beachten. |
Kleinbetragsrechnungen (§ 33 UStDV bis zu einem Gesamtrechnungsbetrag von 250 EUR) können auch ab dem 1.1.2025 weiter als sonstige Rechnung ausgestellt werden. Übersteigt der Gesamtrechnungsbetrag 250 EUR, ist eine E-Rechnung auszustellen, auch wenn der Bruttobetrag des der Pflicht zur Erteilung einer E-Rechnung unterliegenden Anteils der abgerechneten Leistungen weniger als 250 EUR beträgt.
E-Rechnungen können sowohl in einem rein strukturierten als auch in einem hybriden Format erstellt werden. Welches zulässige Format verwendet wird, ist eine zivilrechtliche Frage, die nur zwischen den Vertragsparteien zu entscheiden ist.
Praxis-Tipp: Rechnungen nach dem XStandard („XRechnung“) oder nach dem ZUGFeRD-Format sind Rechnungen in einem strukturierten elektronischen Format. Es können aber auch andere europäische E-Rechnungsformate verwendet werden, die der europäischen Norm entsprechen (z. B. FatturaPA (Italien) oder Factur-X (Frankreich). |
Rechnungsdaten, die in einem strukturierten elektronischen Format (z. B. XML-Datei) übermittelt werden, sind in diesem Datenformat grundsätzlich nicht menschenlesbar, sondern erst nach einer Konvertierung (Visualisierung). Lesbar bedeutet ab 2025, dass die Datei maschinenlesbar sein muss. Bei einem hybriden Format bilden die im XML-Format vorliegenden Rechnungsdaten den führenden Teil.
Wichtig: Im Fall von Abweichungen zwischen den strukturierten Rechnungsdaten und den sonstigen Informationen gehen die Daten des strukturierten Teils denen der Bilddatei vor. Enthält der Bildteil abweichende Rechnungsangaben (z. B. aufgrund manipulativer Eingriffe eine andere Leistungsbeschreibung oder einen abweichenden Umsatzsteuerbetrag), können sich daraus die Rechtsfolgen des § 14c UStG (unrichtiger bzw. unberechtigter Steuerausweis) ergeben. |
Entwurf des neuen BMF-Schreibens: Einzelfragen
Die Finanzverwaltung nimmt in dem Entwurf des BMF-Schreibens auch zu weiteren Fragen Stellung, die – zum Teil – von der Praxis aufgeworfen wurden:
- Umfang einer E-Rechnung: Die E-Rechnung muss alle notwendigen Rechnungsinhalte enthalten. Für die Leistungsbeschreibung bedeutet dies, dass die im strukturierten Teil der E-Rechnung enthaltenen Angaben eine eindeutige Identifizierung der abgerechneten Leistung ermöglichen müssen, jedoch können ergänzende Angaben in einem in die E-Rechnung integrierten Anhang aufgenommen werden.
- Übermittlung der E-Rechnung: Die E-Rechnung kann per E-Mail versandt werden, es können aber auch die Daten mittels einer elektronischen Schnittstelle oder die E-Rechnung als Download über ein (Kunden-)Portal bereitgestellt werden. Es können auch externe Dienstleister eingeschaltet werden. Wird eine E-Rechnung mehrfach übermittelt, handelt es sich regelmäßig um die Übermittlung als inhaltlich identisches Mehrstück, das nicht zur Steuerschuld nach § 14c UStG führt.
Wichtig: Die Übergabe der XML-Datei auf einem externen Speichermedium (z. B. USB-Stick) erfüllt nach Auffassung der Finanzverwaltung nicht die Voraussetzungen der Übermittlung in elektronischer Form. Es handelt sich daher allenfalls um eine sonstige Rechnung. |
- Empfang der E-Rechnung: Inländische Unternehmer müssen ab dem 1.1.2025 in der Lage sein, eine E-Rechnung empfangen zu können. Hierfür reicht es aus, wenn der Rechnungsempfänger ein E-Mail-Postfach zur Verfügung stellt.
- Verweigerung der Annahme: Verweigert der Rechnungsempfänger die Annahme einer E-Rechnung oder ist er technisch hierzu nicht in der Lage, hat er kein Anrecht auf eine alternative Ausstellung einer sonstigen Rechnung durch den Rechnungsaussteller. In diesem Fall gelten die umsatzsteuerrechtlichen Pflichten des Rechnungsausstellers auch als erfüllt, wenn er eine E-Rechnung ausgestellt und sich nachweislich um eine ordnungsgemäße Übermittlung bemüht hat.
- Verträge als Rechnung: Auch Verträge können dem Grunde nach ab 2025 als Rechnung gelten. Bei Dauerschuldverhältnissen (z. B. Mietverhältnissen) soll es ausreichend sein, wenn für den ersten Teilleistungszeitraum eine E-Rechnung ausgestellt wird, welcher der zugrundeliegende Vertrag als Anhang beigefügt wird, oder sich aus dem sonstigen Inhalt klar ergibt, dass es sich um eine Dauerrechnung handelt.
Wichtig: Für Dauerschuldverhältnisse ist spätestens nach Ende der Übergangsregelungen eine initiale E-Rechnung zu erteilen. Dies gilt auch für Dauerschuldverhältnisse, die vor dem 1.1.2025 begründet worden sind. |
- Berichtigung von Rechnungen: Auch für E-Rechnungen gelten die allgemeinen Grundsätze zur Rechnungsberichtigung. Sie muss aber ebenfalls in einem strukturierten Datenformat erfolgen. Bei einer Änderung der Bemessungsgrundlage gelten dieselben Regelungen wie bisher, sodass in aller Regel keine berichtigte Rechnung erstellt werden muss.
- Juristische Personen des öffentlichen Rechts: Auch juristische Personen des öffentlichen Rechts (jPöR) unterliegen unabhängig von einer Verpflichtung z. B. nach der ERechV unter den übrigen Voraussetzungen der umsatzsteuerrechtlichen Pflicht zur Ausstellung und der Notwendigkeit zum Empfang einer E-Rechnung. Soweit nur Teile der von einer jPöR ausgeführten Leistungen unter die E-Rechnungspflicht fallen und eine einheitliche Rechnung ausgestellt wird, ist die Rechnung insgesamt als E-Rechnung auszustellen.
- Aufbewahrung: Der strukturierte Teil einer E-Rechnung ist so aufzubewahren, dass dieser in seiner ursprünglichen Form vorliegt und die Anforderungen an die Unveränderbarkeit erfüllt werden. Eine maschinelle Auswertbarkeit seitens der Finanzverwaltung muss sichergestellt sein. Soweit separat versandte Dokumente für die Besteuerung relevant sind, müssen diese ebenfalls in der ursprünglichen Form aufbewahrt werden.
Entwurf des neuen BMF-Schreibens: Vorsteuerabzug des Leistungsempfängers
Umfassender nimmt die Finanzverwaltung in dem Entwurf zum Vorsteuerabzug des Leistungsempfängers Stellung. Vorab stellt sie klar, dass in den Fällen, in denen eine E-Rechnung verpflichtend ist, nur diese die Anforderungen an eine ordnungsgemäße Rechnung nach § 14 und § 14a UStG erfüllt. Eine sonstige Rechnung erfüllt in diesen Fällen nicht die gesetzlichen Anforderungen an eine ordnungsmäßige Rechnung und berechtigt dem Grunde nach nicht zum Vorsteuerabzug. Ist (versehentlich) eine sonstige Rechnung ausgestellt worden, kann dies durch eine E-Rechnung berichtigt werden, soweit sie eine eindeutige Bezugnahme auf die ursprüngliche Rechnung enthält. Eine solche Berichtigung wirkt unter den übrigen Voraussetzungen (vgl. dazu insbesondere Abschn. 15.2a Abs. 7 UStA) auf den Zeitpunkt der Ausstellung der sonstigen Rechnung zurück.
Wichtig: Erfolgt keine Rechnungsberichtigung durch nachträgliches Ausstellen einer E-Rechnung, kann auch aus einer sonstigen Rechnung unter Anlegung eines strengen Maßstabs ein Vorsteuerabzug möglich sein, sofern die Finanzverwaltung über sämtliche Angaben verfügt, um die materiellen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug zu überprüfen (ein Unternehmer erbringt an einen anderen Unternehmer eine Leistung, die dessen der Umsatzsteuer unterliegenden Umsätzen dient und für die die Umsatzsteuer tatsächlich entrichtet wurde). Die in einer sonstigen Rechnung enthaltenen Angaben können als mögliche objektive Nachweise gelten (vgl. Abschn. 15.2a Abs. 1a UStAE). |
Während der Übergangszeiträume nach § 27 Abs. 38 UStG wird allein wegen der Ausstellung der Rechnung im falschen Format der Vorsteuerabzug grundsätzlich nicht beanstandet, sofern der Rechnungsempfänger anhand der ihm vorliegenden Informationen davon ausgehen konnte, dass der Rechnungsaussteller die Übergangsregelungen in Anspruch nehmen konnte.
Praxis-Tipp: Ein Rechnungsaussteller kann sich bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns auf die Angabe des Leistungsempfängers verlassen, ob dieser ein inländischer Unternehmer ist oder nicht, sofern ihm keine gegenteiligen Informationen vorliegen. |
Entwurf des neuen BMF-Schreibens: Übergangsregelungen
Abschließend nimmt die Finanzverwaltung zu den Übergangsregelungen Stellung (vgl. dazu oben). Ausdrücklich wird noch einmal darauf verwiesen, dass es sich um Übergangsregelungen für den Rechnungsaussteller handelt, nicht für den Rechnungsempfänger – dieser muss ab dem 1.1.2025 in der Lage sein, E-Rechnungen zu empfangen.
Zu der erweiterten Übergangsregelung für kleinere Unternehmer, deren Gesamtumsatz im Jahr 2026 nicht mehr als 800.000 EUR betragen hat (§ 27 Abs. 38 Satz 1 Nr. 2 UStG), stellt die Finanzverwaltung klar, dass die Grenze unabhängig vom tatsächlichen Besteuerungsverfahren (Soll- oder Istversteuerung) zu ermitteln ist. Bei Organschaften ist auf den Gesamtumsatz des Organkreises abzustellen.
Erfolgt die Rechnungserteilung in Form einer Gutschrift (ab 2025: § 14 Abs. 2 Satz 5 UStG; bis 31.12.2024: § 14 Abs. 2 Satz 2 UStG), soll auf den Gesamtumsatz des Gutschriftausstellers abzustellen sein. Wird die Rechnung durch einen nicht am Leistungsaustausch beteiligten Dritten ausgestellt, ist der Gesamtumsatz des Auftraggebers maßgeblich.
Konsequenzen für die Praxis
Die Finanzverwaltung hat – derzeit nur in einem Entwurf eines Schreibens – Hinweise zu der ab 2025 geltenden Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung in besonderen Fällen gegeben. Eine allgemeine Veröffentlichung eines Entwurfs erfolgt nur in wenigen, als sehr wichtig einzuordnenden, Fällen. Die Verbände haben jetzt die Möglichkeit, zu dem Entwurf Stellung zu nehmen. Es ist grundsätzlich zu begrüßen, dass die Finanzverwaltung frühzeitig ihre Auffassung der Allgemeinheit gegenüber veröffentlicht.
Die Finanzverwaltung hat in dem Entwurf allerdings im Wesentlichen die sich aus dem Gesetz ergebenden Grundsätze dargestellt und weitere Argumente aus der Gesetzesbegründung mit eingebunden. Besondere Überraschungen enthält der Entwurf nicht.
Keine Pflicht zur elektronischen Verarbeitung
Die Rechnung muss in den B2B-Fällen bei inländischen Unternehmern zwar verpflichtend – abgesehen von den Übergangsregelungen – in einem elektronischen strukturierten Format erstellt, übermittelt und von beiden Vertragspartnern auch elektronisch archiviert werden. Es ist aber derzeit nicht erforderlich, dass die E-Rechnung beim Rechnungsempfänger auch (medienbruchfrei) elektronisch verarbeitet werden muss (sie muss aber elektronisch verarbeitbar und von der Finanzverwaltung auswertbar sein).
Sanktionen für den Rechnungsaussteller
Keine Hinweise enthält der Entwurf des BMF-Schreibens zu den Fragen eventueller Sanktionen für den Rechnungsaussteller, wenn er seiner Verpflichtung zur Abrechnung mit E-Rechnung nicht nachkommen sollte. Aufgrund der allgemeinen Übergangsregelung bis Ende 2026 kann diese Frage zwar erst ab 2027 relevant sein, es wäre aber wünschenswert, wenn die Finanzverwaltung sich frühzeitig dazu äußert. Positiv gesehen kann daraus vielleicht auch abgeleitet werden, dass die Finanzverwaltung hier keine besondere Härte zeigen will.
Probleme für Kleinstunternehmer
Mit der Einführung der verpflichtenden E-Rechnung werden sich nicht nur umsatzsteuerrechtliche Fragen ergeben. Insbesondere werden kleinere Unternehmer bei der Umstellung auf die Rechnungsausstellung (spätestens ab 2028) und auf den Rechnungseingang (ab 2025) vor Probleme gestellt. Gerade die Kleinstunternehmer mit einem überschaubaren Belegumfang, die vielleicht auch die Belegführung nicht externen Dienstleistern überlassen, werden durch die vielfältig von der Politik dargestellten Einsparungspotenziale durch die fortschreitende Digitalisierung nicht zu überzeugen sein.
Deshalb ist es enttäuschend, dass die in den Anhörungen des Finanzausschusses des Bundestags vorgetragene Bitte (Aufforderung), von Seiten des Bundes ein niedrigschwelliges Angebot bereit zu stellen, über das E-Rechnungen erstellt, übermittelt, empfangen und visualisiert werden können, offensichtlich nicht erhört worden ist. Zumindest hat sich das BMF bislang dazu nicht geäußert. Offensichtlich liegt der (politische) Fokus eher bei den Unternehmern mit eigener IT-Abteilung und weniger bei den vielen kleinen Unternehmern, die sowieso schon mit den vielfältigen Fallstricken des Umsatzsteuerrechts zu kämpfen haben.
Weitere offene Fragen
Ebenfalls keine Hinweise enthält der Entwurf zu den vielfältigen Problemen der Barverkaufsrechnungen außerhalb der Kleinbetragsrechnungen. Hier scheint man die technische Umsetzung mit den sich daraus ergebenden umsatzsteuerrechtlichen Folgefragen „dem Markt“ überlassen zu wollen.
Präzisere Aussagen wären auch zur Frage der Anwendung des § 14c Abs. 2 UStG (unberechtigter Steuerausweis) in den Fällen einer Doppelausstellung von analoger und elektronischer Rechnung wünschenswert gewesen.
Auch die in der Praxis relevante Frage der zutreffenden Leistungsbeschreibung wird in dem Entwurf nur am Rande erwähnt und bleibt weitgehend unklar. In der Wirtschaft (z. B. insbesondere in der Baubranche) sind teilweise umfangreiche Leistungsbeschreibungen üblich (und notwendig), die in den vordefinierten Datenfeldern eines strukturierten Rechnungsformats ggf. nur schwer zu erfassen sind. Die von der Finanzverwaltung dazu aufgenommene Aussage, dass „ergänzende Angaben in einem in die E-Rechnung integrierten Anhang mit aufgenommen werden können“, ermöglicht keine verlässliche Umsetzung, da schon unklar ist, was ein in der „E-Rechnung integrierter Anhang“ sein soll.
Fazit
Es handelt sich bestenfalls um einen ersten Ansatz durch die Finanzverwaltung, der sehr viele Fragen offen lässt. Es bleibt zu hoffen, dass durch die Verbandsanhörung eine deutliche Verbesserung und Präzisierung vorgenommen wird. Wenn dann aber ein endgültiges BMF-Schreiben erst zu Beginn des 4. Quartals veröffentlicht werden soll, bleibt der Praxis nicht mehr viel Zeit, zum 1.1.2025 in die richtigen Startlöcher zu kommen.
Es bleibt befremdlich, dass sich der Gesetzgeber bei der nach dem Unionsrecht notwendigen Umsetzung der zutreffenden Besteuerung von juristischen Personen des öffentlichen Rechts vergleichsweise lange Übergangszeitraume einräumt, die dann noch mit teils fadenscheinigen Begründungen mittlerweile fast beliebig verlängert werden sollen und andererseits bei einer alle Unternehmer betreffenden und tiefgreifenden Umstellung ohne einschlägige Unterstützung durch die Finanzverwaltung agiert.
BMF, Schreiben v. 13.6.2024, III C 2 – S 7287-a/23/10001 :007 (Entwurf)